Angesichts neuer Urteile des Bundesfinanzhofs zur Vermietung eines Arbeitszimmers oder Home-Office an den Arbeitgeber hat das Bundesfinanzministerium seine Verwaltungsanweisung zur steuerlichen Bewertung solcher Mietverträge aktualisiert. Es geht dabei um die Frage, unter welchen Voraussetzungen die Miete als Arbeitslohn oder als Einkommen aus Vermietung und Verpachtung gilt und welche steuerlichen Folgen sich daraus ergeben.

Sind die Zahlungen des Arbeitgebers steuerpflichtiger Arbeitslohn, hat das nicht nur Folgen bei den Sozialversicherungsbeiträgen. Solange Einnahmen aus dem vermieteten Arbeitszimmer keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind, greift für die damit verbundenen Werbungskosten auch die Abzugsbeschränkung für ein häusliches Arbeitszimmer.

Zuordnung: Zum steuerpflichtigen Arbeitslohn gehören neben dem Barlohn auch andere Bezüge und Vorteile, die durch das Arbeitsverhältnis veranlasst sind. Anders sieht es aus, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Bezüge und Vorteile aufgrund einer anderen Rechtsbeziehung - beispielsweise einem Mietverhältnis - gewährt, die neben dem Arbeitsverhältnis besteht.

Arbeitslohn: Dient das Arbeitszimmer oder eine Wohnung, die als Home-Office genutzt wird, in erster Linie dem Interesse des Arbeitnehmers, ist davon auszugehen, dass die Mietzahlungen des Arbeitgebers als Gegenleistung für die Arbeitskraft des Arbeitnehmers erfolgen. Die Einnahmen sind dann als Arbeitslohn zu beurteilen, und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung liegen nicht vor.

Mieteinkünfte: Eine Rechtsbeziehung neben dem Arbeitsverhältnis, die für die Qualifizierung der Leistungen des Arbeitgebers als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erforderlich ist, setzt voraus, dass das Home-Office vorrangig im betrieblichen Interesse des Arbeitsgebers genutzt wird und dieses Interesse über die Entlohnung des Arbeitnehmers sowie über die Erbringung der jeweiligen Arbeitsleistung hinausgeht. Die Ausgestaltung der Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer als auch die tatsächliche Nutzung des angemieteten Arbeitszimmers müssen maßgeblich und objektiv nachvollziehbar von den Bedürfnissen des Arbeitgebers geprägt sein.

Arbeitsplatz: Ein für den Arbeitslohncharakter der Arbeitgeberleistungen sprechendes gewichtiges Indiz liegt vor, wenn der Arbeitnehmer im Betrieb über einen weiteren Arbeitsplatz verfügt und die Nutzung des Home-Office vom Arbeitgeber lediglich gestattet oder geduldet wird. In diesem Fall ist grundsätzlich von einem vorrangigen Interesse des Arbeitnehmers an der Nutzung auszugehen. Zur Widerlegung dieser Annahme muss der Arbeitnehmer ein vorrangiges Interesse seines Arbeitgebers am zusätzlichen Arbeitsplatz nachweisen, hinter dem das Interesse des Arbeitnehmers zurücktritt. Ein etwa gleichwertiges Interesse von Arbeitgeber und Arbeitnehmer reicht nicht aus.

Die Finanzverwaltung nennt verschiedene Anhaltspunkte, die für ein betriebliches Interesse des Arbeitgebers sprechen. Allerdings muss der Arbeitnehmer auch bei Vorliegen eines oder mehrerer dieser Anhaltspunkte das vorrangige betriebliche Interesse seines Arbeitgebers nachweisen, ansonsten sind die Leistungen als Arbeitslohn zu beurteilen. Für ein betriebliches Interesse sprechen insbesondere folgende Punkte:

Für den Arbeitnehmer ist im Unternehmen kein geeigneter Arbeitsplatz vorhanden, und die Versuche des Arbeitgebers, Räume von fremden Dritten anzumieten, sind erfolglos geblieben.

Der Arbeitgeber hat für andere Arbeitnehmer, die über keine für ein Arbeitszimmer geeignete Wohnung verfügen, entsprechende Miet- oder Nutzungsverträge mit fremden Dritten begründet, die nicht bei ihm angestellt sind.

Es wurde eine ausdrückliche, schriftliche Vereinbarung über die Bedingungen der Nutzung der überlassenen Räumlichkeiten abgeschlossen.

Für das Vorliegen eines betrieblichen Interesses kommt es dagegen nicht darauf an, ob ein entsprechendes Nutzungsverhältnis zu gleichen Bedingungen auch mit einem fremden Dritten hätte begründet werden können. Insbesondere spielt es keine Rolle, wenn die vereinbarte Miete die Höhe der ortsüblichen Marktmiete unterschreitet, denn das geforderte betriebliche Interesse an der Nutzung der Räume wird durch eine für den Arbeitgeber vorteilhafte Gestaltung grundsätzlich nicht in Frage gestellt.

Neu an den Vorgaben der Finanzverwaltung ist vor allem eine Regel zur Qualifizierung des Mietverhältnisses. Während das Finanzamt nämlich bei der Vermietung von Wohnraum nämlich typisierend immer von einer Einkünfteerzielungsabsicht ausgeht, solange die ortsübliche Miete nicht deutlich unterschritten wird, gibt es bei Gewerbeimmobilien keine solche typisierende Annahme.

Das ist deshalb von Bedeutung, weil das Finanzamt die zweckentfremdete Vermietung von Wohnraum an den Arbeitgeber für dessen betriebliche Zwecke (Arbeitszimmer oder als Home-Office genutzte Wohnung) grundsätzlich als gewerbliches Mietverhältnis wertet. Für das Mietverhältnis muss der Arbeitnehmer daher die Einkünfteerzielungsabsicht durch eine objektbezogene Überschussprognose nachweisen.

Ist das vorrangige betriebliche Interesse des Arbeitgebers an der Vermietung nachgewiesen, mangelt es aber durch eine negative Überschussprognose an der Einkünfteerzielungsabsicht, dann ist die Vermietung des Home-Office an den Arbeitgeber ein steuerlich unbeachtlicher Vorgang auf der privaten Vermögensebene. Die Mietzahlungen sind dann zwar steuerfrei, im Gegenzug können aber auch keine Werbungskosten geltend gemacht werden.

Die neuen Vorgaben sind in allen offenen Fällen anzuwenden. Allerdings enthält das Schreiben des Ministeriums hinsichtlich der Einkünfteerzielungsabsicht eine Übergangsregelung: Für vor dem 1. Januar 2019 abgeschlossene Mietverträge wird es nicht beanstandet, wenn die Betroffenen weiterhin generell von einer Einkünfteerzielungsabsicht ausgehen.